الإقرار الضريبي

محمد خير العكام

يتوقف مدى نجاح الإدارة الضريبية على سرعة صدور البيانات ودقتها ووضوحها وشمولها التي توضح الموقف الضريبي الكلي للمكلف أمام متخذ القرارات الضريبية. وهذا يتطلب توافر نظام معلومات ضريبية ذي كفاءة ودقة يساعد المسؤولين على إصدار قرارات ضريبية في الوقت المناسب، فإذا كانت هذه المعلومات غير كافية أو مضللة غير دقيقة؛ تصبح غير صالحة لاتخاذ القرارات الضريبية الصائبة مما يجعلها معرضة للطعن والمراجعة، فوجود نظام فعال للمعلومات لدى الإدارة الضريبية يعدّ شرطاً مهماً وضرورياً للقيام بمهامها على الوجه الصحيح.

أولاً ـ طبيعة المعلومات الضريبية

تتعدد المعلومات اللازمة لتسيير النظام الضريبي تبعاً لتعدد مراحل تطبيق القانون الضريبي، وتتمثل مراحل تطبيقه في عدة وظائف تقوم بها الإدارة الضريبية، لعل أهمها:

1ـ حصر المكلفين الذين يشكلون المجتمع الضريبي.

2ـ تلقي الإقرارات من المكلفين والإخطارات والإخبارات من الغير.

3ـ مراجعة الإقرارات والإخطارات والإخبارات من أجل تحديد المطرح الضريبي الصافي.

4ـ تصفية الضريبة وتحصيلها واستخدامها جميع الامتيازات لضمان هذا التحصيل.

وللقيام بتلك الوظائف على أكمل وجه أصبحت الإدارات الضريبية تلجأ إلى أسلوب البطاقة الضريبية، وجعلها المشرع شرطاً ضرورياً لإنجاز أي معاملة إدارية لدى الإدارات الحكومية الأخرى.

ثانياً ـ مصادر المعلومات الضريبية

تتعدد مصادر الإدارة الضريبية للحصول على المعلومات الضريبية، ويضم القانون الضريبي عادة عدة أساليب لحصر المجتمع الضريبي، ولعل من أهم هذه المصادر والأساليب، التحديد على الطبيعة من قبل العاملين لدى الإدارة الضريبية، وإقرارات المكلفين على أنفسهم، وإخطارات غير المكلفين أو إخباراتهم عن هؤلاء، ويسمى ما يقدمه غير المكلفين إلى الإدارة الضريبية إخطاراً عندما يلزم به غير المكلف في قانون فرض الضريبة، ويسمى إخباراً عندما يقوم به غير المكلف بمبادرة شخصية منه دون أي تكليف في قانون فرض الضريبة، ومع تطور الفكر الضريبي وتحسّن العلاقة بين المكلف والإدارة الضريبية غدت الإقرارات الضريبية هي القاعدة العامة في حصول الإدارة الضريبية على المعلومات الضريبية من أجل تحقق الضريبة وجبايتها، وأصبح الإقرار الضريبي أحد التزامات المكلف الأساسية تجاه الإدارة الضريبية.

ثالثاً ـ مفهوم الإقرار الضريبي

يمكن تعريف الإقرار الضريبي بأنه "العمل الأولي الذي يقر بواسطته المكلف أو يسلم بالدخول التي حصل عليها خلال فترة محددة في مجال تطبيق أحد النصوص الضريبية، ويتعهد بذلك أن يجري مع الإدارة حواراً من شأنه أن يسمح للإدارة بأن تحدد نتيجة ذلك مقدار الضريبة الواجب عليه دفعها على أساس من الصحة والدقة"، أي هو عبارة عن كشف أو بيان يوضح فيه المكلف نتيجة أعماله الخاضعة للضريبة، سواء أكانت ربحاً أم خسارة عن الفترة المقدّم عنها الإقرار.

ويمكن تعريفه أيضاً في إطار الضريبة على القيمة المضافة بأنه وثيقة مكتوبة يلتزم المسجل تقديمها في نهاية كل فترة محاسبة ضريبية إلى الإدارة الضريبية يوضح فيها مبيعاته ومشترياته من السلع أو الخدمات مصحوبة بسداد الضريبة في حال استحقاقها؛ فهو عمل إجرائي أولي وأساسي وعمل إخباري أو استدلالي، فهو بحسبانه إجراء أولياً أساسياً يجب أن نفرّقه عن الإجراءات التي يكون الهدف منها طلب التصريح أو السماح بشيء معيّن كالإخطار الذي يقرّ به المكلف بقبول التصحيح الذي تقوم به الإدارة الضريبية على إقراره أو التصريح الذي يقدمه المكلف للإدارة لإخبارها ببدئه ممارسة نشاط خاضع للضريبة، وهو بوصفه إجراء إخبارياً استدلالياً يسمح بتحديد الحقيقة للأثر المنتج أو المولد للضريبة، إذ يسمح للإدارة بتعرّف كل عناصر تقدير أساس فرض الضريبة، لذلك فقد يستلزم أحياناً أن يرفق به بعض الملاحق الموضحة أو المسوّغة لما يذكره المكلف في هذا الإقرار، كأن يلحق بإقراره صوراً عن إيصالات التبرع التي قام بها في فترة تقديم الإقرار كي تحسم من دخله الإجمالي.

 ويعدّ الإقرار الضريبي أحد أهم الالتزامات الضرورية التي يتعين على المكلف القيام بها ولاسيما في الأنظمة الضريبية الحديثة التي لا تستند إلى نظام الضريبة القائم على المظاهر الخارجية، وهو ذو شقين، إذ إنه بصفة رئيسة يجب على المكلف القيام به لإطلاع الإدارة الضريبية على دخله الخاضع للضريبة، وهو بصفة تكميلية يجب أن يقدم لها كل ما يلزم لرقابة مدى صحة هذا الإقرار وسلامته، لذا يعدّ التزاماً إدارياً على المكلف ومقدمة لالتزامه المالي المتمثل في دفع الضريبة المترتبة عليه، وأهم وسيلة في الأنظمة الضريبية الحديثة تستخدمها الإدارة الضريبية في تحقق الضريبة وتصفيتها وجبايتها؛ لأن المكلف عادة هو الأكثر قدرة على معرفة إيراداته ومصاريفه، فإذا تضمن إقرار المكلف هذه الإيرادات والمصاريف بأمانة وصدق وجب على الإدارة الضريبية بالمقابل التزام ما جاء فيه، وفي حال اعتراضها على ذلك ينتقل عبء إثبات عدم صحة هذه البيانات إليها.

رابعاً ـ الإقرار الضريبي في الضرائب المختلفة

يختلف شكل الإقرار (نموذجه) ومضمونه باختلاف طبيعة الضريبة التي يقدم عنها الإقرار ونظامها. فمضمون الإقرار في الضرائب غير المباشرة وتفاصيله يختلف عن مضمونه في الضرائب المباشرة، كما تختلف المدة التي يقدم عنها الإقرار عن المدة التي يجب أن يقدم فيها الإقرار تبعاً لذلك أيضاً، بيد أن الانتقال من نظام الضرائب النوعية سواء على الدخل أم على الإنفاق يخفض من عبء هذا الالتزام على المكلف والإدارة الضريبية، وبالتالي يخفف من تكاليفه الإدارية. ففي حالة الضرائب النوعية على الدخل يتطلب القانون أن يقدم المكلف إقراراً مستقلاً عن كل نشاط يخضع لضريبة نوعية. وبالتالي تتعدد الإقرارات التي يتوجب على المكلف القيام بها تبعاً لتعدد أنواع الضرائب المفروضة عليه. أما في نظام الضريبة العامة على دخل الأشخاص الطبيعيين فيقدم فيها المكلف إقراراً واحداً بإيراداته الصافية عن مختلف المصادر الخاضعة للضريبة.

ففي قانون ضريبة الدخل في سورية رقم /24/ لعام 2003، ألزم المشرع المكلف تقديم الإقرار عن ضريبة المهن والحرف والأرباح الصناعية والتجارية وغير التجارية عندما تفرض بأسلوب الأرباح الحقيقية أو عندما يعد من كبار المكلفين، إذ قضت المادة (13) منه على أنه يترتب على المكلفين في هذه الضريبة أن يقدموا إلى الدوائر المالية بياناً خطياً بنتائج أعمالهم الصافية من ربح أو خسارة، وفق النموذج الذي يصدره وزير المالية. أما بيان ضريبة الرواتب والأجور فنصت المادة (77) منه على واجب تقديمه من قبل المكلفين بتوريد الضريبة إلى الإدارة الضريبية بعد جبايتها من العاملين، وليس من المكلف الحقيقي كما هو الحال في الضريبة على الأرباح الحقيقية.

أما في الدول التي تأخذ بنظام الضرائب الموحدة أو العامة على الدخل، فهذا الواجب يبقى على عاتق المكلف بالضريبة عن كل مصادر دخله مهما تعددت أنواعها كما هو الحال في قانون ضريبة الدخل المصري رقم (91) لعام 2005.

خامساً ـ ميعاد تقديم الإقرار الضريبي

إن التزام المكلف تقديم الإقرار الضريبي تجاه الإدارة الضريبية يستتبعه التزام آخر؛ وهو ضرورة تقديمه في الفترة التي يحددها قانون فرض الضريبة الذي يختلف من ضريبة إلى أخرى، ومن دولة إلى أخرى. ويختلف مفهوم الميعاد الذي يجب أن يقدم فيه الإقرار عن مفهوم الميعاد الذي يقدم عنه الإقرار الضريبي.

1ـ الميعاد الذي يجب أن يقدم فيه الإقرار الضريبي: تحدد قوانين فرض الضريبة غالباً لهذا الميعاد موعداً أقصى تحدد له حداً زمنياً يجب أن يقدم في أثنائه. وهذا الموعد يختلف باختلاف نوع الضريبة إن كانت ضريبة أرباح فردية أو ضريبة شركات أو ضريبة قيمة مضافة. فهو يجب أن يقدم في ضريبة الأرباح الحقيقية في سورية في موعد أقصاه 31/3 من كل سنة من الأشخاص الطبيعيين، وفي موعد أقصاه 31/5 من كل سنة من الشركات المساهمة وذات المسؤولية المحدودة والمؤسسات والشركات والمنشأت العامة، وهو يجب أن يقدم فيها من قبل رب العمل بالنسبة إلى ضريبة الرواتب والأجور في خمسة عشر يوماً من دفع راتب العامل إلى الإدارة الضريبية، وهو يجب أن يقدم في السنة التالية لتحقق الدخل في ضريبة ريع رؤوس الأموال المتداولة حتى 15/12 من كل سنة.

ويمنح المكلفون عادة مدةً منطقية تأتي بعد المدة التي يقدم عنها الإقرار من أجل تنفيذ هذا الالتزام، وهذا التأخير تستلزمه طبيعة ضريبة الدخل من الناحية المحاسبية، فلابد أن يعطى المكلف مدة كافية بعد موعد تحقق الضريبة كي يعرف في أثنائها أرباحه الصافية ليتمكن من تقديم الإقرار المطابق للواقع بعد أن تنتهي عمليات الجرد وتوزيع الأرباح وتنزيل الخسائر وما إلى هنالك من عمليات محاسبية وفنية تجعله بعد القيام بها قادراً على الارتكاز على أسس صحيحة وقانونية في تقديمه لهذا الإقرار؛ وقادراً على إرفاق كل ما يلزم من وثائق للتدليل على دقته وصحته. فإذا كانت المدة التي يقدم عنها الإقرار سنوية عادة يعطى المكلف عدة أشهر للقيام بذلك، أما إذا كانت هذه المدة شهرية فعادة يحدد عدة أيام لتقديم هذا الإقرار، فهي في ضريبة الرواتب والأجور الشهرية لا تتعدى العشرة إلى الخمسة عشر يوماً في أفضل الأحوال. وهي في ضريبة القيمة المضافة في مصر يجب أن تقدم في موعد أقصاه الشهران التاليان من انتهاء المدة التي يقدم عنها الإقرار الضريبي. وأحياناً يحدد لها المشرع بداية ونهاية يجب أن تقدم بينهما، وهي في ضريبة القيمة المضافة الفرنسية ما بين (15ـ45) يوماً من تاريخ انتهاء المدة التي يجب أن يقدم عنها الإقرار.

2ـ الميعاد الذي يقدم عنه الإقرار الضريبي: اتفقت الدول في ضرائب الدخل أن تكون هذه المدة سنوية إن كانت تأخذ بنظام الضريبة العامة على الدخل كما هو الحال في مصر وفرنسا مثلاً. أما في الدول التي تأخذ بنظام الضرائب النوعية فلكل نوع من الضرائب المكونة لضرائب الدخل فيها مدة خاصة به، وهي عادة ما تكون شهرية في ضرائب الرواتب والأجور وسنوية فيما عداها. أما فيما يخصّ الضريبة على القيمة المضافة فقد اتفقت الدول على أن تقدم دورياً وعن مدة وجيزة نسبياً، تقدر بالأيام أو بالأشهر، وليس سنوياً، فهي شهر في ضريبة القيمة المضافة الفرنسية والمصرية.

سادساً ـ جزاءات عدم تقديم الإقرار أو تقديمه على نحو مخالف للحقيقة

بما أن الغاية من تقديم الإقرار في الموعد المحدد هي مساعدة الإدارة الضريبية على إنجاز عمليتي تحقق الضريبة وجبايتها في أقرب وقت ممكن؛ يفترض في الإقرار المقدم من المكلف أن يعكس حقيقة الأرباح الصافية التي جناها عن الفترة المقدم عنها الإقرار؛ فإن أي إخلال بهذا الالتزام ـ سواء في عدم تقديمه أم في التأخير في تقديمه أم في تقديمه على نحو مخالف للحقيقة ـ يؤدي إلى ترتب عقوبات مالية أو جزائية بحق المكلف المخالف، إضافة إلى السماح للإدارة الضريبية بتقدير ضريبة المكلف المخالف، وجميع التشريعات متفقة على ذلك، فهي متفقة على أن جزاء عدم تقديم المكلف للإقرار الضريبي يعطي الإدارة الضريبية الحق في تقدير إيراداته الخاضعة للضريبة جزافياً، ويقع على المكلف عندئذ عبء إثبات عدم صحة هذا التقدير، كما هو عليه الحال في فرنسا وفق نص المواد (168، 176، 179) من تقنين الضرائب فيها. ولكن الجديد في قانون ضريبة الدخل المصري الجديد رقم (91) لعام 2005 أن الإقرار الضريبي أصبح سبباً لربط الضريبة ولدفعها عند تقديم الإقرار في الوقت نفسه، وأصبحت الإدارة الضريبية تفحص إقرارات المكلفين بالعينة بعد أن كانت ملزمة فحص كل إقرارات المكلفين، أي أن المشرع المصري ودعماً للثقة بالمكلفين أصبح يعدّ ـ وكقاعدة عامة ـ الإقرار المقدم من المكلف صحيحاً إلى أن يثبت العكس، أي عده إقراراً نهائياً منذ تقديمه من المكلف، كما أعطى المكلف حق تصحيح الأخطاء المادية والحسابية الواردة فيه ولم يعدّ الخطأ أو السهو في الإقرار مخالفة أو جريمة جزائية، كما أعطاه الحق في طلب مد ميعاد تقديم الإقرار حتى ستين يوماً إضافية.

أما قانون ضريبة الدخل رقم /24/ لعام 2003 في سورية فقد نص بأنه إن لم يقدم المكلف بالضريبة الإقرار في الوقت المحدد فإنه يبلغ إنذاراً بالامتثال لأحكام القانون، فإن لم يمتثل لذلك في خمسة عشر يوماً من تاريخ تبلغه الإنذار تضاف إلى الضريبة المترتبة عليه غرامة مقدارها 20% منها لعدم تقديم الإقرار، وتخفض إلى 10% إذا امتثل المكلف بمضمون الإنذار أو تقدم به بعد المدة القانونية قبل تبلغه الإنذار، أي لم يعدّ المشرع السوري الإقرار المقدم من المكلف إقراراً نهائياً، بل إقراراً مؤقتاً ريثما تقوم الإدارة الضريبية بالتأكد من صحته، كما عدّ تقديمه على نحو مخالف للحقيقة سبباً لإحالة المكلف إلى القضاء وحبسه مدة شهر وسبباً لحرمانه من إجازات الاستيراد والتصدير مدة سنة.

ـ محيي محمد سعد، الإصلاح الضريبي بين الواقع والمأمول (مؤسسة رؤية، ط1، الإسكندرية 2008).

ـ عبدالله صعيدي، التشريع الضريبي ـ قانون ضريبة الدخل، ط 1 (دار النهضة العربية، القاهرة 2006).

ـ يونس أحمد البطريق وعبد العزيز السوداني، البناء الضريبي (الدار الجامعية، الاسكندرية 1995).

ـ رابح رتيب، الممول والإدارة الضريبية (دار النهضة العربية، القاهرة 1991).

ـ محيي محمد سعد، الإطار القانوني للعلاقة بين المكلف والإدارة الضريبية، ط 1 (مكتبة الإشعاع القانونية، القاهرة 1998).

ـ محمد خير العكام، الضريبة على القيمة المضافة ودورها التكاملي (هيئة الموسوعة العربية، دمشق 2005).